Vergi Sirküleri 62 : Taşınmaz Ve Diğer Varlıkların Yeniden Değerlenmesine İlişkin Tebliğ Yayımlanmıştır

VERGİ SİRKÜLERİ

SİRKÜLER TARİHİ : 16.07.2021

SİRKÜLER NO : 2021/62

TAŞINMAZ VE DİĞER VARLIKLARIN YENİDEN DEĞERLEMESİNE İLİŞKİN TEBLİĞ YAYIMLANMIŞTIR

(530 Seri No’lu Vergi Usul Kanunu Tebliği 16/07/2021 tarih,31543 sayılı Resmi Gazete’de Yayımlanmıştır )

Daha önce 14.6.2021 tarih, 53 no’lu sirkülerimizle duyurduğumuz üzere, 7326 sayılı kanunun 11. maddesiyle Vergi Usul Kanunu’nun taşınmazların yeniden değerlemesine ilişkin geçici 31. maddesine yapılan ilave ile, bilanço esasında defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine aktiflerinde yer alan taşınmazları ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini (ATİK) 31.12.2021 tarihine kadar yeniden değerlemeleri imkanı getirilmiştir.

Yayımlanan 530 no’lu Vergi Usul Kanunu (VUK) tebliği ile uygulamaya ilişkin olarak getirilen açıklamalar aşağıda özetlenmiştir.

1.Yeniden Değerleme İşlemine İlişkin Tanımlar

Tebliğde, uygulama kapsamına giren ve yeniden değerleme imkanını kullanmak isteyen bilanço esasında defter tutan tam mükellef kişi ve kurumların dikkate almaları gereken “değer artışı”, “iktisadi kıymet”, “net bilanço aktif değeri”, “taşınmaz”, “tam mükellefiyet” ve “Yİ-UFE” kavramları tanımlanmıştır. Buna göre:

Değer artışı: İktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerleri arasındaki farkı,

İktisadi kıymet: Aşağıda tanımlanan taşınmazlar ile taşınmaz mahiyetinde olmamakla birlikte VUK uyarınca amortisman yoluyla itfası gereken gayrimenkul gibi değerlenen kıymetler (gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı, tesisat ve makinalar, gemiler ve diğer taşıtlar, gayrimaddi haklar), demirbaşlar, sinema filmleri, şerefiyeler, araştırma-geliştirme harcamaları, özel maliyet bedelleri, aktifleştirilen ilk tesis ve taazzuv giderleri gibi kıymetleri,

Net bilanço aktif değeri: İktisadi kıymetin bilançonun aktifinde yazılı değerinden, pasifte yazılı amortismanının tenzili suretiyle bulunan değeri,

Taşınmaz: 22.11.2001 tarihli ve 4721 sayılı Türk Medeni Kanununun 704. maddesi uyarınca arazi, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümleri,

Tam mükellefiyet: 193 sayılı Kanunun 3, 4 ve 5. maddeleri ile 5520 sayılı Kanunun 3. maddesinin birinci fıkrası uygulamasında, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde edilen kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilmeyi,

Yİ-ÜFE: Türkiye İstatistik Kurumunun her ay için belirlediği 1.1.2005 tarihinden itibaren üretici fiyatları endeksi (ÜFE) değerlerini, 1.1.2014 tarihinden itibaren yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) değerlerini,

ifade etmektedir.

2.Yeniden Değerleme Yapabilecek Mükellefler

Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan kollektif, adi komandit ve adi şirketler de dâhil olmak üzere ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükellefleri bilançolarına kayıtlı iktisadi kıymetlerini, Kanunda yazılı istisnalar dışında yeniden değerleme hakkına sahip bulunmaktadırlar.

Ancak, aşağıda yer alan mükellefler VUK’na ilave edilen yeniden değerleme hükümlerinden yararlanamayacaktır:

a) Dar mükellefiyet esasında vergilendirilen mükellefler,

b) İşletme hesabı (zirai işletme hesabı dâhil) esasına göre defter tutan mükellefler,

c) Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı mükellefler,

ç) Finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösteren mükellefler,

d) Sigorta ve reasürans şirketleri,

e) Emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları,

f) Münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler,

g) 213 sayılı Kanunun 215. maddesi uyarınca kendilerine, kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler.

3. Yeniden Değerlemeye Tabi İktisadi Kıymetler

(1) VUK’nun geçici 31. maddesinin yedinci fıkrasının yürürlüğe girdiği 9.6.2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı bulunan iktisadi kıymetler bakımından yeniden değerleme imkanından yararlanılabilecektir.

(2) Sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen iktisadi kıymetler ile söz konusu iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, bu kapsamda değerlemeye tabi tutulamaz. Kapsama giren işletmelerin kiralamaya konu ettikleri iktisadi kıymetler emtia niteliğinde bulunmadığından, yeniden değerlemeye tabi tutulabilir.

(3) Yeniden değerlemeye tabi tutulacak taşınmazların amortismana tabi iktisadi kıymet mahiyetinde olması zorunluluğu bulunmadığından, boş arazi ve arsalar da yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir.

4. Yeniden Değerlemeye Esas Değer

(1) Yeniden değerleme, iktisadi kıymetlerin ve varsa bunlara ait amortismanların, VUK’da yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve bu kanunun geçici 31. maddesinin yedinci fıkrasının yürürlüğe girdiği 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri üzerinden yapılır.

(2) İktisadi kıymetlerden amortismana tabi olanlar için amortismanın herhangi bir yılda eksik ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenir.

(3) 213 sayılı Kanunun 272. ve 273. maddeleri uyarınca maliyet bedeline intikal ettirilen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları da yeniden değerleme kapsamına girmektedir.

5. Yeniden Değerleme Yapılmasında İhtiyarilik

(1) Yeniden değerleme yapabileceği belirtilen mükelleflerin yeniden değerleme yapması zorunlu değildir. Bu kapsamda, dileyen mükellefler bilançolarında kayıtlı iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmayarak mevcut durumlarını muhafaza edebilirler.

(2) 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan iktisadi kıymetlerin tamamı veya bir kısmı için bu uygulamadan yararlanılabilir.

6. Yeniden Değerleme Yapılabilecek Süre

(1) Yeniden değerleme, uygulamadan yararlanma hakkını haiz mükelleflerin 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanlar esas alınmak suretiyle 31.12.2021 tarihine kadar yapılabilecektir.

(2) Bu uygulamadan yararlanılması için, 31.12.2021 tarihine kadar yeniden değerleme işleminin yapılması ve değer artışına ilişkin verginin de yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenmesi zorunludur.

(3) Beyanda bulunduktan sonra, anılan madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmak istenen ilave iktisadi kıymetler için ek beyanname verilmesi mümkündür. Bu durumda da, yukarıda belirtilen şartlar aranır.

7. Yeniden Değerleme Oranı

(1) Bu kapsamda uygulanacak yeniden değerleme oranı olarak:

• Daha önce VUK’nun geçici 31. maddesi kapsamında yeniden değerleme yapılmamış ancak VUK’nun mükerrer 298. maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan en son bilançoda yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 2005 yılı Ocak ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan oranın (666,79/114,83=5,80675),
• Daha önce VUK’nun geçici 31. maddesi kapsamında yeniden değerleme yapılmamış ve VUK’nun mükerrer 298. maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan en son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oranın,
• Daha önce VUK’nun geçici 31. maddesi kapsamında yeniden değerleme yapılmış taşınmazlara ilişkin yeniden değerleme işleminde, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (354,85) bölünmesi ile bulunan oranın (666,79/354,85=1,87907),

kullanılması gerekmektedir.

Ancak maliyet bedeline aktifleştirme döneminden sonradan ilave edilen unsurlar ile VUK’nun 298. maddesi  uygulamasından sonra işletmede inşa edilerek aktifleştirilen binaların maliyetine dahil edilmiş olan arsa paylarına ilişkin olarak aşağıda sekiz ve dokuz no’lu paragraflarda yer alan açıklamaların dikkate alınması  gereklidir.

(2) VUK’nun mükerrer 298. maddesi uyarınca hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için son olarak 2004 takvim yılı itibarıyla enflasyon düzeltmesi yapılmıştır.

Bu durumda, VUK’nun geçici 31. maddesi kapsamında ilk defa yeniden değerleme yapacak hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için 31.12.2004 tarihli bilançolarında yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 31.12.2004 tarihli bilançoyu takip eden ay olan 2005 yılı Ocak ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır (666,79/114,83=5,80675). Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler açısından ilgili tarihlerin esas alınması suretiyle yeniden değerleme oranı hesaplanacaktır.

(3) Enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihinden (31.12.2004) sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı ise, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır.

(4) Yayımlanan tebliğ kapsamında yapılacak değerleme işleminde kullanılacak yeniden değerleme oranlarının hesabında dikkate alınacak Yİ-ÜFE endeks değerleri Tebliğin 1 no’lu eki listede yer almaktadır. Yİ-ÜFE endeks değerlerine göre bulunacak ve yeniden değerlemeye esas olacak katsayının hesabında, kesirli (virgülden sonraki) kısım 5 (beş) hane olarak dikkate alınacaktır.

(5) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlere ait birikmiş amortismanlar da bunlara uygulanan katsayı ile yeniden değerlemeye tabi tutulacaktır. Ancak maliyet bedeline aktifleştirme döneminden sonradan ilave edilen unsurlar ile VUK’nun 298. maddesi  uygulamasından sonra işletmede inşa edilerek aktifleştirilen binaların maliyetine dahil edilmiş olan arsa paylarına ilişkin olarak aşağıda sekiz ve dokuz no’lu paragraflarda yer alan açıklamaların dikkate alınması  gereklidir.

(6) Gelir Vergisi Kanunu’nun (GVK) 81. maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, devrolunan veya bölünen işletmeler/şirketler tarafından iktisap edilen iktisadi kıymetlerin devralanlar tarafından yeniden değerlenmesinde kullanılacak yeniden değerleme oranının hesabında, söz konusu iktisadi kıymetlerin devir eden, tür değiştiren veya bölünen işletme/şirket tarafından iktisap edildiği tarihin esas alınması gerekmektedir.

(7) Finansal kiralama yoluyla iktisap edilen ve mülkiyeti devredilmiş olan iktisadi kıymetlere ait yeniden değerleme oranının belirlenmesinde iktisap tarihi olarak, kiracının kullanma hakkını aktifleştirdiği tarih esas alınır.

(8) VUK uyarınca maliyet bedeli ile değerlenen iktisadi kıymetlerin aktifleştirilmesinden sonra maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için parçalı yeniden değerleme yapılacak ve iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası değeri bulunacaktır.

Buna göre, iktisadi kıymetlerin VUK’nun geçici 31. maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe girdiği 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan maliyet bedeline dâhil edilen her bir maliyet unsurunun yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, 9.6.2021 tarihinden bir önceki ay olan 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, ilgili maliyet unsurunun aktifleştirildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. Söz konusu iktisadi kıymetlere ait amortismanların yeniden değerlenmesinde ise yeniden değerlemeye esas alınan toplam amortisman rakamı içerisinde yer alan her bir maliyet unsuruna tekabül eden amortisman tutarı için ilgili maliyet unsurunun düzeltilmesinde kullanılan oran dikkate alınarak yeniden değerleme yapılacaktır.

Daha önce VUK’nun geçici 31. maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş yukarıda belirtilen kapsam dâhilindeki unsurların bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, maliyeti içerisinde yer aldıkları ilgili iktisadi kıymetin bu tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasına bağlı olarak, daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır.

(9) En son enflasyon düzeltmesi yapılan bilanço tarihinden sonra inşa edilerek aktifleştirilen binaların yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, mükelleflerce bina maliyet bedeline dâhil edilen arsa payı bedeli ile diğer maliyet unsurları ayrıştırılmak sureti ile yeniden değerleme sonrası tutar hesaplanır. Buna göre, bu binaların yeniden değerleme sonrası değerlerinin hesaplanmasında, arsa payı için arsanın iktisap tarihine (arsa enflasyon düzeltmesi yapılmış en son bilanço tarihinden önce iktisap edilmiş ise enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihine) göre bulunacak yeniden değerleme oranı, diğer maliyet unsurları için ise binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacak yeniden değerleme oranı dikkate alınacaktır. Bu binaların amortismanında kullanılacak yeniden değerleme oranı ise, binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacaktır. Söz konusu binaların aktifleştirilmesinden sonra VUK’nun 272. maddesi uyarınca bina maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için ise bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası tutarlar hesaplanacaktır.

Daha önce VUK’nun geçici 31. maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş yukarıda belirtilen kapsam dâhilindeki binaların, yayımlanan tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasında; daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. Geçici 31. madde kapsamında daha önce yapılan yeniden değerleme sonrasında, bina maliyetine intikal ettirilen giderler bakımından bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası tutarlar hesaplanacaktır.

(10) Amortismana tabi olup faydalı ömür süresini tamamlayan iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme uygulamasından yararlanması mümkündür. Ancak faydalı ömrü sona ermiş amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden, daha önceki yıllarda ayrılmamış amortismanlara ilişkin olarak amortisman ayrılması söz konusu olmayacaktır.

8. Yeniden Değerleme Uygulaması

(1) Kapsama giren iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanların, VUK’da yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yapılan yeniden değerleme sonucunda, bilançonun aktifi, pasifinden daha yüksek bir değere ulaşmaktadır. Yeniden değerleme sonucunda ortaya çıkan değer artışını hesaplamada Kanun net değer artışı usulünü benimsemiştir. Net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden değerlemeye esas alınan ve 9.6.2021 tarihi itibarıyla; yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerin yeniden değerlemeden önceki ve yeniden değerlemeye tabi tutulduktan sonraki tutarları dikkate alınarak hesaplanan net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir.

Net bilanço aktif değeri, iktisadi kıymetlerin bilançonun aktifine kaydedildikleri değerden, bunlar için ayrılmış olup bilançonun pasifinde gösterilen birikmiş amortismanlarının indirilmesi suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir.

Amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılacaktır. Bu durumda değer artışı, iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpımından sonra bulunacak net bilanço aktif değerinden indirilmesi suretiyle hesaplanacaktır.

(2) Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınacaktır.

(3) Hazine ve Maliye Bakanlığınca VUK’nun 315. maddesine istinaden tespit ve ilan edilen oranların tespitinde dikkate alınan faydalı ömür süresi tamamlanmamış amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden amortisman ayrılmaya devam edilir.

9. Değer Artışının Vergilendirilmesi

(1) Yayımlanan tebliğ kapsamında yapılan yeniden değerleme neticesinde hesaplanan ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenir. Beyan edilen tutarın tamamının ilk taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi mümkün olduğu gibi, ikinci ve üçüncü taksitlerin toplamının ikinci taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi de mümkündür.

(2) Söz konusu beyanname gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerini elektronik ortamda vermek zorunda olan mükellefler tarafından 30.9.2004 tarihli ve 25599 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 340 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 3.3.2005 tarihli ve 25744 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 346 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde belirtilen usul ve esaslar doğrultusunda elektronik ortamda, bu zorunluluğa tabi olmayan mükellefler bakımından ise örneği yayımlanan tebliğin 2 no’lu ekinde yer alan beyanname kullanılmak suretiyle kağıt ortamında ilgili vergi dairesine verilecektir.

(3) Bu vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmeyeceği gibi, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak da dikkate alınamaz.

(4) Değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan verginin zamanında beyan edilmemesi veya tahakkuk eden verginin taksitlerinin sürelerinde ödenmemesi halinde bu madde hükümlerinden faydalanılamayacaktır.

Örnek 1: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen, hesap dönemi takvim yılı olan (A) A.Ş.’nin 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında maliyet bedeli 50.000.000 TL ve birikmiş amortismanı 30.250.000 TL olan ve 1991 tarihinden itibaren aktifinde yer alan binanın 2021 yılı Temmuz ayında bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulması halinde, yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır. Mükellef daha önce 2018 yılında VUK’nun geçici 31. maddesi uygulamasından yararlanmamıştır.

                                                     Yeniden Değerleme Oranı                   Yeniden Değ. Esas Tutar          Yeniden Değerlenmiş Tutar    

     Taşınmaz                                   (666,79/114,83)=5,80675                       50.000.000 TL                       290.337.500,00 TL

     Birikmiş Amortisman               (666,79/114,83)=5,80675                      30.250.000 TL                       175.654.187,50 TL

Değer artışının hesabında, yeniden değerleme öncesi ve sonrası net bilanço aktif değerleri olarak, Kanunun yürürlük tarihi (9/6/2021) itibarıyla binanın yasal defter kayıtlarında yer alan bedeli ile birikmiş amortismanları arasındaki ve bunların yeniden değerleme sonrası bulunan tutarları arasındaki fark tutarlar dikkate alınacaktır.

Bu kapsamda değer artışı, taşınmazın;

– Yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (290.337.500,00 – 175.654.187,50 = 114.683.312,50),

– Yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (50.000.000 – 30.250.000 = 19.750.000)

indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (114.683.312,50 – 19.750.000=) 94.933.312,50 TL olarak gerçekleşecektir.

Yapılan yeniden değerleme sonrasında 94.933.312,50 TL değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan 1.898.666,25 TL verginin kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü (31.8.2021) akşamına kadar beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (632.888,75 TL), 31.10.2021 tarihine kadar (bu tarih dâhil) ikinci taksiti ve 31.12.2021 tarihine kadar da (bu tarih dâhil) üçüncü taksiti ödenecektir.

Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 290.337.500 TL’ye çıktığından, 2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (290.337.500 x %2 =) 5.806.750 TL olacaktır.

2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde de, söz konusu bina için aktifte kayıtlı yeniden değerleme öncesi değer üzerinden [(50.000.000 x %2) / 4 = 250.000] amortisman ayıran mükellef tarafından (VUK’nun geçici 31. maddesinin yedinci fıkrası gereğince, yeniden değerlemede, 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerler dikkate alınabileceğinden, 2021 yılının birinci geçici vergi dönemi için ayrılan amortisman tutarı yeniden değerlemeye tabi tutulmuş, ikinci geçici vergi dönemine ilişkin amortisman tutarı yeniden değerleme öncesindeki değer üzerinden hesaplanmıştır.);

– 2021 yılının üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilecek tutar [(5.806.750 x ¾) – 1.451.687,50 (birinci geçici vergi dönemi) – 250.000 (ikinci geçici vergi dönemi) =] 2.653.375 TL,

– 2021 yılının dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilecek ilave tutar ise (5.806.750 – 1.451.687,50 – 250.000 – 2.653.375 =) 1.451.687,50 TL olacak

ve böylece 2021 yılı üçüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı 4.355.062,50 TL ve dördüncü geçici vergi döneminde ayrılmış toplam amortisman tutarı ise 5.806.750 TL olarak gerçekleşecektir

Örnek 2: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (B) A.Ş.’nin 15.8.2017 tarihinde KDV hariç 20.000.000 TL bedelle satın aldığı faydalı ömrü 10 yıl olan jeneratörün birikmiş amortisman tutarı 9.6.2021 tarihi itibarıyla 8.500.000 TL olup, söz konusu jeneratör 2021 yılı Ağustos ayında yeniden değerlemeye tabi tutulacak olursa yeniden değerlemeye ilişkin hesaplamalar aşağıdaki şekilde olacaktır:

                                                    Yeniden Değerleme Oranı              Yeniden Değ. Esas Tutar        Yeniden Değerlenmiş Tutar

          Jeneratör                           (666,79/300,90=) 2,21598                         20.000.000 TL                        44.319.600 TL

          Birikmiş Amortisman       (666,79/300,90=) 2,21598                           8.500.000 TL                        18.835.830 TL

Bu durumda değer artışı;

– Yeniden değerleme sonrası net bilanço aktif değerinden (44.319.600 – 18.835.830 = 25.483.770),

– Yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerinin (20.000.000 – 8.500.000 = 11.500.000)

indirilmesi suretiyle hesaplanacak olup, örneğimizde (25.483.770 – 11.500.000 =) 13.983.770 TL olarak gerçekleşecektir.

Yapılan yeniden değerleme sonrasında hesaplanan 13.983.770 TL değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan 279.675,40 TL verginin 30.9.2021 tarihine kadar kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip aynı sürede ilk taksiti (93.225,13 TL) ödenecektir. İkinci ve üçüncü taksitler de sırasıyla 30.11.2021 ve 31.1.2022 tarihlerine kadar (bu tarihler dâhil) ödenecektir.

Örnek 3: Tam mükellefiyet esasında vergilendirilen (C) Ltd. Şti.’nin 2005 yılı Temmuz ayında 1.000.000 TL bedelle satın alarak idari faaliyetlerde kullandığı binanın 25.5.2018 tarihi itibarıyla birikmiş amortisman tutarı 265.000 TL’dir. Mükellefçe, 50 yıl faydalı ömür ve %2 amortisman oranı dikkate alınarak normal amortisman usulüne göre amortisman ayırılmaktadır.

a) Mükellef tarafından 2018 yılı Ağustos ayında söz konusu taşınmaz VUK’nun geçici 31. maddesi ve 500 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği çerçevesinde yeniden değerlemeye tabi tutulmuş olup, 2018 yılındaki söz konusu yeniden değerleme sonrası tutarlar aşağıdaki gibidir:                                         

Yeniden Değerleme Oranı        Yeniden Değ. Esas Tutar         Yeniden Değerlenmiş Tutar

          Bina                                            (341,88/121,4=) 2,81614                1.000.000 TL                       2.816.140,00 TL

          Birikmiş Amortisman                (341,88/121,4=) 2,81614                265.000 TL                          746.277,10 TL

b) Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu taşınmazını yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutmaya devam etmiştir. Buna göre söz konusu taşınmazın yeniden değerlenmiş maliyet bedeli 2.816.140 TL olarak hesaplandığından, 2018 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık amortisman tutarı da (2.816.140 x %2=) 56.322,80 TL olacaktır. 2018 yılı sonu itibarıyla (2018 dahil) birikmiş amortisman tutarı (746.277,10 + 5.000 + 23.161,40 + 14.080,70=) 788.519,20 TL’dir.

c) 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında söz konusu binanın maliyet bedeli 2.816.140 TL, birikmiş amortismanı (788.519,20 + 56.322,80 (2019 yılı amortisman tutarı) + 56.322,80 (2020 yılı amortisman tutarı) + 14.080,70 (2021 yılı birinci geçici vergi dönemi amortisman tutarı) =) 915.245,50 TL olarak yer almaktadır.

2021 yılının ikinci geçici vergi döneminde, söz konusu taşınmaz için aktifte kayıtlı değer üzerinden amortisman ayıran mükellef bu defa 7326 sayılı Kanunla VUK’nun geçici 31. maddesine eklenen yedinci fıkra ve bu Tebliğ kapsamında söz konusu taşınmazı 2021 yılının Eylül ayında yeniden değerlemek istemektedir. Bu durumda, 2021 yılı Mayıs ayı Yİ-ÜFE değerinin 2018 yılı Mayıs ayı Yİ-ÜFE değerine bölünmesi sonucu bulunacak olan oran (666,79/354,85=1,87907) yeniden değerlemede kullanılacaktır.

Buna göre, 2021 yılı Eylül ayında yapılacak yeniden değerleme ve değer artışı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır:

                                                    Yeniden Değerleme Oranı    Yeniden Değ. Esas Tutar        Yeniden Değerlenmiş Tutar

           Bina                                    (666,79/354,85=)1,87907         2.816.140,00 TL                      5.291.724,19 TL

          Birikmiş Amortisman         (666,79/354,85=)1,87907         915.245,50 TL (*)                    1.719.810,36 TL

(*) Her ne kadar yeniden değerleme yapıldığı tarihte birikmiş amortisman tutarı 929.326,20 TL olsa da, yeniden değerlemede, 7326 sayılı Kanunun 11. maddesi ile VUK’nun 31. maddesine eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe girdiği 9.6.2021 tarihi itibarıyla yasal defterlerde kayıtlı amortisman tutarı olan 915.245,50 TL dikkate alınacaktır.

Yeniden Değerleme Sonrası Net Bilanço Aktif Değeri (5.291.724,19 – 1.719.810,36 =) 3.571.913,83 TL

Yeniden Değerleme Öncesi Net Bilanço Aktif Değeri (2.816.140,00 – 915.245,50 =) 1.900.894,50 TL

Değer Artışı (3.571.913,83 – 1.900.894,50 =) 1.671.019,33 TL

Ödenmesi Gereken Vergi (1.671.019,33 x %2 =) 33.420,39 TL

Mükellef, yeniden değerlemeye tabi tuttuğu binayı yeni değeri üzerinden amortismana tabi tutabilecektir. Buna göre söz konusu binanın maliyet bedeli 5.291.724,19 TL’ye çıktığından, 2021 yılı ve müteakip yıllarda ayrılacak yıllık toplam amortisman tutarı da (5.291.724,19 x %2 =) 105.834,48 TL olacaktır.

Diğer taraftan, mükellefin üçüncü ve dördüncü geçici vergi dönemleri için ayırabileceği (birikmiş amortisman tutarına dâhil edebileceği) amortisman tutarları şu şekilde olacaktır:

– İkinci geçici vergi döneminde gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilen tutar: [(2.816.140 x %2) / 4 =] 14.080,70 TL

– Üçüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilebilecek tutar: [(105.834,48 x ¾)- 26.458,62 (birinci geçici vergi dönemi) – 14.080,70 (ikinci geçici vergi dönemi) =] 38.836,54 TL

– Dördüncü geçici vergi dönemi için gider olarak birikmiş amortisman tutarına dâhil edilebilecek tutar: (105.834,48 – 26.458,62 – 14.080,70 – 38.836,54 =) 26.458,62 TL.

ç) Söz konusu taşınmaz, yeniden değerleme sonrasında amortisman ayrılmaya devam olunarak 2023 yılı Ocak ayı içerisinde 5.000.000 TL bedelle satılmıştır. 2023 yılı Ocak ayında elden çıkarılan taşınmaza ilişkin ortaya çıkan kazanç şu şekilde hesaplanacaktır:

Satış Bedeli:                           5.000.000,00 TL

Maliyet Bedeli (-):                  (5.291.724,19 TL)

Birikmiş Amortisman (+):      1.905.020,70 TL

Kar:                                        1.613.296,51 TL

10. Özel Fon Hesabındaki Tutarlar

(1) Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, mükellefler tarafından istenildiğinde sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, söz konusu fonun sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.

(2) Tasfiye halinde de bu kapsamda işlem tesis edilir. Ancak, GVK’nun 81. maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, fon hesabında yer alan tutarlar işletmeden çekilmiş veya başka bir hesaba nakledilmiş sayılmaz. Söz konusu fon hesabının tamamen veya kısmen devrolunduğu kurumlar için de birinci fıkra hükümleri geçerlidir.

11. Yeniden Değerlemeye Tabi Tutulan İktisadi Kıymetlerin Elden Çıkarılması

(1) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin satılması veya herhangi bir şekilde elden çıkarılması halinde, pasifte özel fon hesabında gösterilen değer artışı tutarları satış kazancına dâhil edilmez. Bu durumda fon hesabı kayıtlarda kalmaya devam eder.

(2) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından önce VUK’nun mükerrer 298. maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, pasifte özel bir fon hesabında tutulan değer artışı tutarları özsermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır. Fon hesabının sermayeye eklenmesi halinde de, bu tutar sermaye hesabından düşülerek anılan madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılır.

12. Yeniden Değerleme İşlemlerinin Kayıtlarda Gösterilmesi

(1) Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ile bunların hesap şekilleri, envanter defterlerinin ayrı bir sahifesinde müfredatlı olarak gösterilir.

Buna göre;

a) Yeniden değerleme sırasında bilançonun aktifinde kayıtlı iktisadi kıymetlerin her birinin aktife girdiği hesap dönemi ile bu kıymetler üzerinden değerlemenin yapıldığı tarihe kadar ayrılan ve ayrılmış sayılan amortismanlar ayrı ayrı tespit edilir.

b) Geçici 31. maddeye eklenen fıkra uyarınca bulunan katsayıların uygulanmasından sonra her iktisadi kıymet ve amortismanlarının yeni değerleri gösterilir.

c) Yeniden değerlenen iktisadi kıymetler ve amortismanları ayrı ayrı ele alınarak değerlemeden önceki ve değerlemeden sonraki net bilanço aktif değerleri hesaplanır.

ç) Bu işlemlerin tamamlanmasından sonra her iktisadi kıymete ait değer artışları ile toplam değer artışı bulunur.

(2) Yeniden değerlenen iktisadi kıymetlerin envanter defterine yapılacak kayıtlarının aşağıda belirtilen kapsamda yapılması gerekmektedir.

1. İktisadi kıymetin cinsi,

2. Aktife giriş tarihi,

3. Amortisman oranı,

4. 9.6.2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı değeri,

5. 9.6.2021 tarihi itibarıyla birikmiş amortisman tutarı (ayrılmış sayılanlar dâhil edilir),

6. Yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değeri,

7. Yeniden değerleme oranı,

8. İktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden sonra bulunacak değeri,

9. Birikmiş amortismanların yeniden değerlemeden sonraki değeri,

10. Yeniden değerlemeden sonraki net bilanço aktif değeri,

11. Değer artışı.

13. Cezai müeyyide

VUK’nun geçici 31. maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın uygulamasında, söz konusu fıkra ve bu fıkraya aykırı olmayan, maddenin diğer fıkralarında yer alan değerleme hükümleri ile yayımlanan tebliğdeki düzenlemelere uyulmaması durumunda mükellefler hakkında VUK’nun ilgili ceza hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilir.

Yayımlanan tebliğde, yeniden değerleme uygulaması örneklerine ilişkin muhasebe kayıtlarına da yer verilmiştir.

16.7.2021 tarihinde yürürlüğe giren 530 seri no’lu VUK Genel Tebliği’ne ulaşmak için tıklayınız.

Bilgilerinize Sunulur.,